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Implicaciones fiscales presentación extemporánea modelo 720 en relación a Consulta Vinculante 1434/2017

La Consulta Vinculante DGT 1434/2017, de 6 de junio de 2017, analiza cuales son las consecuencias de la presentación extemporánea sin requerimiento previo por parte de la Administración Tributaria del modelo 720 sobre bienes y derechos en el extranjero.

La mencionada consulta analiza dos cuestiones  relativas al régimen de presentación extemporánea del modelo 720:

  • Cuestión relativa al régimen sancionador por declaración fuera de plazo de bienes de derechos en el extranjero.
  • Cuestión relativa a la regularización en el IRPF de las ganancias no justificadas derivadas de bienes y derechos en el extranjero como consecuencia de su presentación voluntaria y extemporánea.
Régimen Sancionador

Respecto de la primera cuestión, relativa al régimen sancionador por declaración extemporánea de bienes y derechos en el extranjero,  tenemos que tener en cuenta la Disposición Adicional decimoctava de la Ley General Tributaria (en adelante LGT), que establece que los obligados tributarios están obligado a suministrar información a la Administración tributarias sobre bienes y derechos situados en el extranjero; ahora bien, en su apartado segundo establece cual es el régimen sancionador establecido para aquellas situaciones en las que el obligado tributario no cumpla con la obligación formal de suministrar  la información requerida en el plazo establecido.

El régimen sancionador atribuye a este tipo de infracciones el carácter de sanciones muy graves, consistiendo la sanción una multa pecuniaria de 100 € por cada dato o conjunto de datos si van referidos a una misma cuenta, con un mínimo de 500 €.

Regularización de ganancias no justificadas derivadas de bienes y derechos en el extranjero

Analizando en concreto el art. 39.2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante LIRPF), en todo caso tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificada y se integraran en la base liquidable general y se integraran en el periodo impositivo más antiguo que sea susceptible de regularización.

Excepto cuando se pueda acreditar en la titularidad de esos bienes y derechos que corresponden a rentas obtenidas en periodo impositivo en los que no se tenía la condición de contribuyente; estableciendo la disposición adicional primera de la Ley 7/2012,de 29 de octubre, que la aplicación del art. 39.2 LIRPF, tendrá la consideración de una infracción tributaria de carácter muy grave imponiendo una multa pecuniaria proporcional del 150% del importe de la base de la sanción.

En consecuencia, tenemos que diferencias dos situaciones:

  • Una primera de ellas en las que no sería de aplicación el régimen establecido en el art. 39.2 LIRPF, para aquellos casos en los que el obligado tributario pueda acreditar que la titularidad de tales bienes y derechos corresponde a periodos impositivos en lo que no tenía condiciones de contribuyente.
  • Una segunda, en aquellas situaciones en las que no concurra la circunstancia anterior y por tanto sí que sea de aplicación el régimen establecido en el art. 39.2 LIRPF.

No obstante lo anterior, haciendo una interpretación sistemática y teleológica de los preceptos enunciados en relación con el régimen de regularización voluntaria establecido en el art. 27 LGT, teniendo en cuenta el conjunto normativo que resulta afectado, concluye que la regularización voluntaria del incumplimiento que está en el fondo del precepto solo produzca los efectos jurídicos que les son propios.

Teniendo en cuenta en todo caso, que no existirá ganancia patrimonial no justificada por la parte de los bienes o derechos que hubieran sido adquiridos, tanto de rentas declaradas en plazo como rentas declaradas mediante autoliquidación complementaria de forma extemporánea sin requerimiento previo pero dentro del plazo de prescripción; siendo la consecuencia directa la aplicación de los recargos previstos en el art. 27 LGT, y no la aplicación de la sanción del 150% establecida en la disposición adicional primera de la Ley 7/2012.